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In questo interessante articolo i dottori commercialisti fiorentini Roberto Giacinti e Sonia Cambi, già attivi all’interno delle Vele Storiche Viareggio, ci illustrano la normativa riguardante la gestione degli approdi gestiti da circoli nautici. In sostanza, i servizi offerti nei porti, intesi come spazi demaniali dati in concessione per la nautica da diporto, non sono da annoverare tra i “servizi portuali” e i soci godono di un regime di decomercializzazione e di esclusione dall’IVA prevista.
Di Roberto Giacinti e Sonia Cambi – Luglio 2012
Fotografie Archivio Barche d’Epoca e Classiche
PREMESSAE’ rilevante il contributo della nautica da diporto in Italia al Prodotto Interno Lordo.
Le infrastrutture sono in continua espansione, ma risultano ancora insufficienti rispetto alla domanda, non solo interna, specialmente in alcuni tratti del litorale.
Nel 2010 si rilevano 534 strutture portuali di cui 226 strutture riescono a offrire servizi e posti barca per il segmento delle navi da diporto; il numero di posti barca offerti dalle 534 strutture è pari a 153,2 mila posti con una crescita media annua del 3% (CAGR 2007-10). 1
All’interno di questo quadro, è importante sottolineare che il 63% dei posti barca offerti derivano da porti polifunzionali, mentre solo il 25% dei posti barca offerti sono relativi a marine/porti turistici.
L’art. 3, c. 8, della L. n. 106/11, cosidetto Decreto Sviluppo, modifica la legge sulle Autorità portuali (art. 5, della L. 28 gennaio 1994, n. 84), prevedendo che “nel caso di strutture o ambiti idonei, sotto utilizzati o non diversamente utilizzabili per funzioni portuali di preminente interesse pubblico, nella predisposizione del piano regolatore portuale, deve essere valutata, con priorità, la possibile finalizzazione delle predette strutture ed ambiti ed approdi turistici” come definiti dal Decreto Burlando (art. 2 del DPR 2 dicembre 1997, n. 509).
Di fronte al diniego o all’inerzia dell’amministrazione, il privato, la cooperativa, il circolo nautico che avesse fatto una domanda di concessione avrà quindi la possibilità di agire legalmente.
GESTIONE APPRODI PER UNITÀ DA DIPORTO
Nella realtà delle nostre coste, non è raro imbatterci in approdi gestiti da circoli nautici, anziché da società commerciali all’uopo costituite, i quali prestano servizi alla nautica da diporto, tanto a favore di propri associati quanto, nei confronti di terzi non soci. Le tipiche attività svolte sono quelle di alaggio, ormeggio a pontili e banchine, varo, movimentazione e ricovero delle imbarcazioni, e perseguono quindi lo scopo istituzionale del sodalizio, essendo svolte principalmente, se non esclusivamente, agli associati e se regatanti, molto spesso, a titolo gratuito. Normalmente, per questi servizi, i soci, che hanno iscritta l’imbarcazione nei registri sociali, versano al circolo, oltre la quota associativa, un corrispettivo specifico determinato in proporzione all’area occupata dalle loro imbarcazioni ed all’entità dei servizi fruiti. La soggettività tributaria di un circolo nautico, quale ente non commerciale (e talvolta anche quale associazione sportiva dilettantistica), nell’ambito delle suddette prestazioni di servizi alle imbarcazioni di proprietà dei “soli” soci, ben si inquadra nella fattispecie fiscale prevista dal legislatore all’art. 148 del TUIR, per gli enti di tipo associativo. Il 2° comma di detto articolo, però, deroga alla disciplina generale riportando nella “commercialità” ovvero nella attrazione fiscale, le prestazioni effettuate a favore degli associati verso il pagamento di corrispettivi specifici; tuttavia detta disposizione viene poi espressamente derogata dal 3° c. per specifiche tipologie di enti associativi, tra cui le associazioni sportive dilettantistiche. Nonostante la suddetta deroga, di tipo soggettivo, il successivo 4° comma, elenca una serie di attività (prestazioni di ristorante e bar, cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita, erogazione di acqua, gas, energia elettrica, vapore, cessioni di beni e prestazioni di servizi), che sono comunque considerate commerciali, a prescindere quindi dal soggetto che le esegue, tra cui sono compresi anche i servizi portuali, la cui definizione in ambito fiscale ha dato origine a contrastanti interpretazioni sia da parte degli Uffici Finanziari che dalla giurisprudenza. Poiché a fini IVA, il 4° comma dell’art. 4 esclude la natura commerciale delle prestazioni in argomento, qualora rese in conformità alle finalità istituzionali e a favore dei soci, associati e partecipanti, ciò non può che comportare, per la corrispondenza e "specularità" delle disposizioni in tema di associazioni sportive dilettantistiche contenute nel TUIR e nel decreto IVA, l'esclusione di tale carattere anche ai fini delle imposte sul reddito. Quando invece le suddette attività siano rese a favore di soggetti “non soci”, il regime agevolato di cui sopra non trova applicazione, e quindi c’è attrazione ad imposizione sia diretta che indiretta.
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SERVIZI DI ORMEGGIOSi tratta di capire se i servizi di ormeggio rientrino nella locuzione “servizi portuali”, espressamente prevista al c. 4 dell’art. 148 TUIR e, per l’IVA, al c. 5 dell’art. 4 del DPR 633/72.
La L. n. 84/1994, di riordino della materia portuale, al primo periodo del c. 1 dell’art. 16 definisce come operazioni portuali: “… il carico, lo scarico, il trasbordo, il deposito, il movimento in genere delle merci e di ogni altro materiale, svolti nell’ambito portuale…”.
Continua poi indicando: “… servizi portuali quelli riferiti a prestazioni specialistiche, complementari e accessorie al ciclo delle operazioni portuali. I servizi ammessi sono individuati dalle Autorità Portuali o, laddove non istituite, dalle Autorità Marittime…”.
Per quanto riguarda invece il termine “servizi”, la lett. c) del c. 1 dell’art. 6 prevede: “Affidamento e controllo delle attività dirette alla fornitura a titolo oneroso agli utenti portuali di servizi di interesse generale, non coincidenti né strettamente connessi alle operazioni portuali di cui all’art. 16, c. 1, individuati con decreto del Min. Trasporti e Navigazione da emanarsi entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge.”.
Purtroppo il Ministero non ha adempiuto completamente all’individuazione di detti servizi, e il combinato disposto di questi articoli farebbe propendere per un significato ampio dell’accezione “servizi portuali”. 2
Si possono così enucleare le varie categorie di cui i servizi portuali sono composti, nel modo che segue:
- Operazioni portuali a favore delle merci, di cui all’art. 16 della L. 84/94.
- Servizi portuali strictu juris, come sottocategoria della più generica categoria dei servizi portuali e indicate dall’art. 16 della L. 84/94 come prestazioni specialistiche, complementari e accessorie al ciclo delle operazioni portuali.
- Servizi di interesse generale, che seppur non coincidenti o connessi con quelli di cui all’art. 16 della L. 84/94, sono funzionali allo svolgimento del ciclo delle operazioni portuali.
- Servizi tecnico-nautici, resi a favore della nave in occasione del suo arrivo e partenza dal porto.
Solo alcuni prospettano la possibilità che nelle prestazioni accessorie potrebbero esservi ricondotti anche i servizi di ormeggio e rimessaggio.
Non si ravvisano, quindi, attività che in qualche modo si riconducano a quelle tipiche della nautica da diporto.
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CONTRATTI DI ORMEGGIO Il contratto di ormeggio è un contratto atipico che, nella sua caratteristica essenziale, consiste nella messa a disposizione di un delimitato e protetto spazio acqueo ubicato presso lidi, rade, spiagge, mare territoriale, porti e porti turistici.
Nel caso in cui il contratto di ormeggio non sia collegato ad ulteriori servizi, si pone la questione se tale operazione rientri o meno nel regime di esenzione dall’IVA di cui all’art. 10 del D.P.R. 633/72.
Laddove l’Autorità Portuale abbia concesso la temporanea occupazione di un compendio demanialemarittimo nel settore industriale del porto, occorre esaminare l’Atto di Concessione per verificare che sia stato destinato esclusivamente alle attività statutarie con l'espresso divieto per il Concessionario di non assumere l'esercizio di attività commerciali, ma solo eventualmente organizzare e offrire servizi ai propri soci, connessi con l'attività sociale, e mai per scopi di lucro.3
La normativa IVA all’art. 4, c. 5, prima elenca quelle attività che sono considerate in ogni caso commerciali, tra cui alla lett. h) i servizi portuali, poi, all’ultimo periodo, specifica che: “… non sono considerate attività commerciali il possesso e la gestione …., di unità da diporto,….. di complessi sportivi e ricreativi, compresi quelli destinati all’ormeggio, al ricovero e al servizio di unità da diporto, da parte di società o enti, qualora la partecipazione ad essi consenta, gratuitamente o verso un corrispettivo inferiore al valore normale, il godimento, personale, o familiare dei beni e degli impianti stessi, ovvero quando tale godimento sia conseguito indirettamente dai soci o partecipanti, alle suddette condizioni, anche attraverso la partecipazione ad associazioni, enti o altre organizzazioni;…”.
Detti servizi vengono pertanto riportati nell’alveo di esclusione da IVA solo quando sussiste la compresenza dei requisiti di godimento personale o da parte del socio del bene o dell’impianto posseduto o gestito dall’ente, e del conseguimento di detto godimento gratuitamente o ad un valore inferiore a quello normale.
CONCLUSIONI
Riassumendo, poiché la norma fiscale si limita a riportare la locuzione “servizi portuali” senza offrire un contenuto diverso da quello di cui alla L. 84/94, dalla disamina del suo contenuto e delle altre leggi richiamate, nonché dalle interpretazioni sia dell’Amministrazione Finanziaria che della Cassazione, si può desumere che i servizi offerti nei porti, intesi come spazi demaniali dati in concessione per la nautica da diporto, non siano da annoverare tra i “servizi portuali”. Da ciò deriva che quando prestatore di detti servizi è una associazione, anche sportiva dilettantistica, che non ha per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, che i fruitori sono soci o associati e che l’esercizio delle attività in questione sono effettuate in conformità alle finalità istituzionali dell’ente stesso, opera, per l'imposizione diretta, la norma speciale di decommercializzazione di cui all’art. 148, c. 3 del TUIR (salve le eccezioni avanti dettagliate), e per l’IVA l’esclusione prevista dall’art. 4, c. 4 DPR 633/72, anche se rese verso pagamento di corrispettivi specifici. Quando invece sono rese a soggetti non soci, il particolare regime di cui sopra non trova applicazione, con conseguente attrazione a tassazione sia per le imposte dirette che per l’IVA.
Note:
1Osservatorio Mercato Nautico su dati Ministero delle Infrastrutture e dei Trasporti, Mercato nautico a cura di Tommaso Nastasi.
2Sono poi intervenuti, apportando modifiche alla L. 84/94, la L. 186/00 e il D.M. Trasporti n. 132/01 rivolto alla regolamentazione dei servizi portuali da parte delle autorità portuali e marittime.
3Ciò risulta espresso anche nella Risoluzione n. 430479 del 24 luglio 1990, emanata nella vigenza dell' art. 111 (vecchio testo) del TUIR.
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